Część I - rozdział III

Część I Sprawozdania z działalności RIO
i wykonania budżetu przez jednostki samorządu terytorialnego w 2004 roku

W wyniku przeprowadzonych 1 286 kontroli ujawniono łącznie 17 494 przypadki naruszeń prawa (nieprawidłowości). Dotyczyły one różnorodnych sfer związanych z prowadzeniem gospodarki finansowej i udzielaniem zamówień publicznych. Stwierdzone uchybienia i naruszenia prawa miały różny ciężar gatunkowy. Część z nich wpływała bezpośrednio lub pośrednio na poziom realizowanych dochodów oraz wartość posiadanego majątku. Wielokrotnie przedmiotem wystąpień pokontrolnych były sytuacje, w których doszło do bezpodstawnego poniesienia wydatków, co oznaczało uszczuplenie środków publicznych.

Nieprawidłowości stwierdzone w wyniku przeprowadzonych kontroli izby rejestrowały według określonych kategorii tematycznych dotyczących:

- wykonania budżetu (w tym realizacja dochodów, wydatków, udzielanie zamówień publicznych),

- rozliczeń finansowych jednostek samorządu terytorialnego z jej jednostkami organizacyjnymi.

Najwięcej nieprawidłowości ujawniono w zakresie realizacji dochodów i przychodów - 3 728 oraz w zakresie spraw związanych z księgowością i sprawozdawczością budżetową (łącznie 3 460). W zakresie wydatków i rozchodów stwierdzono 2 366 naruszeń prawa. W odniesieniu do udzielania zamówień publicznych wykazano 2 118 nieprawidłowości. Wiele zastrzeżeń - 2 217 - kontrolujący wnieśli do unormowań wewnętrznych stosowanych przez jst. Ponadto, stwierdzono 1 728 naruszeń prawa w zakresie gospodarki pieniężnej i rozrachunków oraz 1 152 przypadki nieprawidłowości związane z gospodarowaniem mieniem komunalnym.

Podobnie jak w latach ubiegłych, w dalszym ciągu niepokojącym zjawiskiem były nieprawidłowości stwierdzone w zakresie księgowości i sprawozdawczości budżetowej. Najwięcej uchybień (w 510 kontrolowanych jednostkach) dotyczyło księgowania operacji gospodarczych niezgodnie z zasadami rachunkowości lub zakładowym planem kont oraz nieprawidłowego stosowania klasyfikacji budżetowej dochodów i wydatków (385). Stwierdzono księgowanie dowodów (w 339 jednostkach) nie spełniających wymogów określonych w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości[25] (np. brak dekretacji dowodów księgowych, niewłaściwe oznaczanie dowodów, niepełny opis operacji gospodarczych). W 288 jednostkach nie prowadzono wszystkich wymaganych ksiąg rachunkowych (kont analitycznych, zestawień obrotów i sald itp.) lub prowadzono je nierzetelnie. Ponadto, w 207 jednostkach nie sporządzano sprawozdań budżetowych. W 254 jednostkach wykazano w sprawozdaniach budżetowych dane niezgodne z ewidencją księgową.

Kontrola dotycząca realizacji dochodów i przychodów, wykazała w 306 jednostkach nie naliczanie lub nieprawidłowe naliczanie odsetek od nieterminowych wpłat podatków i opłat lokalnych oraz dochodów niepodatkowych. Brak działań w zakresie windykacji podatków stwierdzono w 288 jednostkach, zaś w 284 - nie egzekwowano terminowego składania deklaracji podatkowych przez osoby prawne, a w 261 - nie weryfikowano deklaracji podatkowych czy wykazów nieruchomości.

W ramach kontroli wydatków i rozchodów budżetowych, badaniu poddano szereg zagadnień, obejmujących m. in., kwestie: prawidłowego stosowania klasyfikacji wydatków, dokonywania wydatków zgodnie z przepisami oraz przestrzegania unormowań określających zasady przyznawania i rozliczania dotacji na rzecz podmiotów nie zaliczonych do sektora finansów publicznych. Najwięcej nieprawidłowości odnotowano przy ustalaniu wynagrodzeń dla pracowników (w 277 jednostkach) oraz rozliczaniu kosztów podróży służbowych (w 233 jednostkach). W 216 jst i 69 ich jednostkach organizacyjnych stwierdzono nieprawidłowe naliczanie i przekazywanie środków na ZFŚS. Przekroczenia planu wydatków w poszczególnych podziałkach klasyfikacji budżetowej stwierdzono w 151 kontrolowanych jednostkach samorządowych oraz w 39 ich jednostkach organizacyjnych. Natomiast w 113 jst naruszone zostały zasady udzielania dotacji z budżetu, w tym na rzecz podmiotów nie zaliczonych do sektora finansów publicznych.

Kontrola przestrzegania zasad udzielania zamówień publicznych wykazała, nieprawidłowości związane z rozpoznawaniem ofert podlegających odrzuceniu (129 kontrolowanych jednostek), nieprawidłowe ustalenie treści specyfikacji istotnych warunków zamówienia (122 jednostki), naruszenie przepisów dotyczących wybranego trybu udzielenia zamówienia (99 jednostek).

W zakresie spraw organizacyjnych i unormowań wewnętrznych kontrolowanych jst, w dalszym ciągu najwięcej nieprawidłowości związanych było z brakiem dokumentacji opisującej przyjęte zasady rachunkowości (art. 10 ustawy) lub niewłaściwym jej opracowaniem, w tym brakiem zakładowego planu kont, wykazu stosowanych ksiąg rachunkowych, dokumentacji systemu przetwarzania danych przy użyciu komputera itp. (w 459 jednostkach). Ponadto, stwierdzono 304 przypadki wystąpienia nieprawidłowości w funkcjonowaniu kontroli wewnętrznej.

W 235 jst kontrolując gospodarkę mieniem komunalnym, stwierdzono naruszenie przepisów w zakresie sprzedaży nieruchomości (m. in. tryb przeprowadzenia przetargu).

Najmniej nieprawidłowości stwierdzono podczas 88 kontroli realizacji zadań zleconych i realizowanych w ramach zawartych porozumień. W 20 jednostkach stwierdzono brak lub nieprawidłowe rozliczenie otrzymanych dotacji, zaś w 18 - wykorzystanie dotacji celowych niezgodnie z przeznaczeniem. W 14 jst nie opracowano rocznych planów finansowych dla zadań zleconych i powierzonych.

Nieprawidłowości w zakresie rozliczenia finansowego jst z jej jednostkami organizacyjnymi stwierdzono w 396 przypadkach.

Efektem kontroli przeprowadzonych w 2004 r. przez regionalne izby obrachunkowe w zakresie księgowości i sprawozdawczości budżetowej było stwierdzenie 3 460 różnego rodzaju nieprawidłowości. Do najczęściej występujących należały:

- księgowanie operacji gospodarczych niezgodnie z zasadami rachunkowości lub niezgodnie z zakładowym planem kont (510 nieprawidłowości),

- nieprawidłowe stosowanie klasyfikacji budżetowej dochodów i wydatków (385),

- księgowanie dowodów nie spełniających wymogów art. 21 ustawy o rachunkowości, np. brak dekretacji dowodów księgowych, niewłaściwe oznaczanie dowodów, niepełny opis operacji gospodarczej (339),

- nie prowadzenie wszystkich wymaganych ksiąg rachunkowych, np. kont analitycznych, zestawień obrotów i sald itp. (288),

- wykazywanie w sprawozdaniach budżetowych danych niezgodnych z ewidencją (254),

- poprawianie błędów w dowodach lub zapisów w księgach rachunkowych niezgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości (185),

- inne, jak np. nieprawidłowa archiwizacja, nieprawidłowa ochrona dokumentów księgowych, programów komputerowych, nieprawidłowe prowadzenie rejestrów podatkowych, błędne sporządzanie wniosków o subwencję rekompensującą, itp. (432).

Regionalne izby obrachunkowe, na podstawie przeprowadzonych kontroli, przekazały kontrolowanym podmiotom wnioski pokontrolne dotyczące, m. in.:

- ustalenia kompletnej dokumentacji opisującej przyjęte zasady rachunkowości,

- uzupełnienia zakładowych planów kont przyjętych przez jednostki (w szczególności o zasady prowadzenia kont analitycznych i ich powiązania z kontami syntetycznymi),

- obowiązku przestrzegania zasad rachunkowości i postanowień zakładowego planu kont w zakresie ewidencji operacji gospodarczych i finansowych,

- ujmowania w ewidencji wszystkich zobowiązań obciążających jednostki, w szczególności wynikających z umów zawieranych z dostawcami i wykonawcami,

- zapewnienia rzetelności danych wykazywanych w sprawozdaniach finansowych oraz skorygowania nieprawidłowo sporządzonych sprawozdań.

Jst zobowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, aby rzetelnie i jasno przedstawiać sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, winny być ujmowane w księgach rachunkowych i wykazywane w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną. Rachunkowość jednostki obejmuje:

- prowadzenie ksiąg rachunkowych, na podstawie dowodów księgowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym,

- okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów,

- gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą,

- poddawanie badaniu i ogłoszenie sprawozdań finansowych w przypadkach przewidzianych ustawą.

Jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować pewne uproszczenia. Kierownik jednostki ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości (w tym z tytułu nadzoru), również w przypadku, gdy określone obowiązki - z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury - zostaną powierzone innej osobie za jej zgodą. Przyjęcie odpowiedzialności przez inną osobę powinno być stwierdzone w formie pisemnej. W przypadku, gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy - a nie została wskazana osoba odpowiedzialna - odpowiedzialność ponoszą wszyscy członkowie tego organu.

Określając zasady (politykę) rachunkowości należy zapewnić wyodrębnienie wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności. Prawidłowe ustalenie zasad prowadzenia rachunkowości, ich przestrzeganie oraz rzetelne wykazywanie danych w sprawozdaniach finansowych gwarantuje, że wiedza o kondycji finansowej jednostki jest rzetelna. Podkreślić należy, że dotyczy to m. in.: informacji o zadłużeniu jst (kredyty, pożyczki, wyemitowane papiery wartościowe), obciążających ją zobowiązaniach (w tym wymagalnych), należnościach, zrealizowanym deficycie lub nadwyżce budżetowej, wolnych środkach, skutkach finansowych udzielanych zwolnień, odroczeń, umorzeń podatkowych oraz obniżenia górnych granic stawek podatkowych. Nieprawidłowo prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych, nierzetelna sprawozdawczość finansowa (w tym świadome ukrywanie niektórych danych, np. kwot zobowiązań wymagalnych) może doprowadzić do zagrożenia płynności finansowej jednostki samorządowej. Wadliwie ustalone kwoty wolnych środków czy też nadwyżki budżetowej z lat ubiegłych wpływają na nierealne wskazywanie źródeł pokrycia deficytu budżetowego (art. 112 ust. 2 ustawy o finansach publicznych).

W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w Gminie miejskiej Ł. stwierdzono nieprawidłowe sporządzenie bilansu z wykonania budżetu gminy na dzień 31 grudnia 2003 r., co wynikało z błędnej ewidencji księgowej operacji gospodarczej związanej z zawartą umową pożyczki w kwocie 400 000 zł na kontach Wn „260-03” Ma „134-03” w 2003 r. Kwota pożyczki nie wpłynęła na rachunek budżetu do końca 2003 r., zgodnie z umową środki z tego tytułu wpłynęły w I półroczu 2004 r. Błędnym księgowaniem tej operacji naruszono art. 20 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym - do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić w postaci zapisu każde zdarzenie, które nastąpiło w okresie sprawozdawczym. Podstawą zapisów w księgach rachunkowych powinny być dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej. Błędna dekretacja księgowa, w wyniku, której wprowadzono do ksiąg rachunkowych operację finansową, spowodowała powstanie nierealnych sald zobowiązań i należności. W trakcie trwania kontroli jednostka sporządziła korektę sprawozdania - bilans z wykonania budżetu na dzień 31 grudnia 2003 r. Kontrolujący ustalili także, że w uchwale budżetowej na 2004 r. nieprawidłowo wskazano wysokość kwot przychodów stanowiących źródła pokrycia deficytu budżetu w pozycjach: obligacje krajowe z lat ubiegłych, nadwyżki z lat ubiegłych, wolne środki. Kwoty przyjęto niezgodnie z danymi zawartymi w ewidencji księgowej i bilansie z wykonania budżetu gminy za 2003 r. Rada Miasta w dniu 25 czerwca 2004 r. na mocy uchwały dokonała zmiany kwot przychodów związanych z finansowaniem deficytu budżetu, ustalając je według stanu na dzień 25 czerwca 2004 r.

Jak wskazano powyżej, warunkiem niezbędnym rzetelnego ewidencjonowania oraz wykazywania danych finansowych jest kompletne i prawidłowe ustalenie zasad (polityki) rachunkowości, w tym zakładowego planu kont. Kontrole przeprowadzone przez regionalne izby obrachunkowe wykazały, że w wielu przypadkach standardy opracowanych dokumentacji nie spełniały wymogów określonych w przepisach ustawy o rachunkowości. W licznych przypadkach dokumentacja ta była niepełna, a braki dotyczyły unormowań o charakterze podstawowym. Podkreślić należy, że ustalone przez kierownika jednostki zasady prowadzenia rachunkowości mają istotne znaczenie dla skutecznego funkcjonowania w danej jednostce procedur kontroli finansowej.

W Gminie wiejskiej B. stwierdzono brak zakładowego planu kont oraz określenia sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Dokumentacja dotycząca zasad rachunkowości w gminie miejsko-wiejskiej G. nie zawierała postanowień w zakresie zasad księgowania operacji gospodarczych dotyczących obsługiwanej pod względem finansowo-księgowym gminnej jednostki organizacyjnej OPS w G. Ponadto przyjęte do stosowania zasady rachunkowości nie określały sposobu rozliczania z budżetem dochodów realizowanych przez urząd, nie opisano konta o symbolu 012, na którym ewidencjonowano sprzęt związany z obroną cywilną, nie zawarto też postanowień w kwestii stosowanego sposobu prowadzenia ewidencji materiałów.

Kontrola kompleksowa przeprowadzona w gminie wiejskiej B. wykazała, że w wykazie kont dla Urzędu Gminy (jednostki) ujęto konta przeznaczone do ewidencji operacji gospodarczych budżetu (organu). Ponadto, jednostka nie ustaliła metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego w zakresie, w jakim ustawa pozostawia jednostce prawo wyboru, oraz wykazu stosowanych ksiąg rachunkowych. Nie sporządzono również opisu systemu przetwarzania danych oraz nie określono systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.

Duża grupa stwierdzonych nieprawidłowości dotyczyła nie ujmowania w ewidencji księgowej wszystkich obciążających jednostkę zobowiązań (przede wszystkim wobec dostawców i wykonawców), jak również prowadzenia ewidencji w sposób, który nie zapewniał wyodrębnienia kwot zobowiązań wymagalnych. Brak lub nieprawidłowa ewidencja zobowiązań rzutuje w bezpośredni sposób na prawidłowość wykazywanych wskaźników zadłużenia (art. 114 ustawy o finansach publicznych). Znaczne kwoty zobowiązań z tytułu realizowanych zadań inwestycyjnych, których płatność jest przesuwana w czasie, szczególnie w małych jednostkach mogą mieć wpływ na ich stabilność finansową i możliwość bieżącego finansowania zadań publicznych.

Kontrola kompleksowa przeprowadzona w Gminie wiejskiej Kr. wykazała, że w sprawozdaniach Rb-Z - kwartalne sprawozdania o stanie zobowiązań wg tytułów dłużnych oraz gwarancji i poręczeń za okres od początku roku do dnia 31 grudnia 2002 r. oraz za okres od początku roku do dnia 31 grudnia 2003 r. nie wykazano kwot zobowiązań wymagalnych: w 2002 r. w wysokości 411 094,33 zł, w 2003 r. w wysokości 485 410,09 zł. Ponadto, kwoty zobowiązań wymagalnych nie zostały wykazane w sprawozdaniach Rb-28S - z wykonania planu wydatków budżetowych jst. Związane to było z wadliwie prowadzoną ewidencją księgową - po stronie Ma konta 201 nie ujmowano wszystkich zobowiązań z tytułu dostaw, robót i usług, czym naruszono postanowienia rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych[26]. W konsekwencji stwierdzone nieprawidłowości skutkowały nierzetelnym przedstawieniem sytuacji finansowej jednostki. W wyniku braku wykazania zobowiązań wymagalnych nieprawidłowo ustalony został także wskaźnik zadłużenia, określony w art. 114 ustawy o finansach publicznych. W 2002 r. - przyjęty wskaźnik kwoty długu jst na koniec roku budżetowego wynosił 41,77% - powinno być 44,94%. W 2003 r. - przyjęto wskaźnik 42,3%, powinno być 45,93%.

W Gminie wiejskiej K. stwierdzono, że faktura VAT z dnia 11 października 2002 r., wystawiona przez wykonawcę na kwotę 770 143,49 zł za wykonane roboty drogowe w 2002 r., została ujęta w ewidencji księgowej dopiero pod datą 31 grudnia 2003 r. Ustalono ponadto, że w sprawozdaniu Rb-Z - o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz gwarancji i poręczeń za 2003 rok nie wykazano zobowiązań wymagalnych w kwocie 192 428,26 zł. Stwierdzono też, że część faktur otrzymanych przez jednostkę w ogóle nie była ewidencjonowana na koncie rozrachunkowym. W księgach rachunkowych 2002 r., nie ujęto jako zobowiązania jednostki faktur na łączną kwotę 868 220,27 zł (w tym zobowiązania wymagalne na kwotę 269 619,15 zł). W księgach rachunkowych 2003 r., nie ujęto faktur na kwotę 311 729,75 zł (w tym zobowiązania wymagalne na kwotę 1 792,43 zł). Powyższym działaniem naruszono art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym w księgach rachunkowych jednostki winny być ujęte wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty z nimi związane, dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Naruszono także art. 20 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić w postaci zapisu każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym.

W Gminie P. nie ujęto w ewidencji księgowej jednostki niektórych faktur dotyczących zadania inwestycyjnego budowy mostu na rzece Warta - faktury nr 19/2004 z dnia 1 września 2004 roku na kwotę 3 039,29 zł za nadzór inwestorski, faktury nr 2/2004 z dnia 16 sierpnia 2004 r. na kwotę 414 710,63 zł - za roboty budowlane, faktury nr 3/2004 z dnia 23 sierpnia 2004 r. na kwotę 131 116,75 zł - za roboty dodatkowe, faktury nr 4/2004 z dnia 24 sierpnia 2004 r. na kwotę 290 zł - końcowa za roboty budowlane. Łącznie, nie ujęto w ewidencji faktur na kwotę 549 156,67 zł. Część z ww. kwoty powinna zostać wykazana jako zobowiązanie wymagalne w sprawozdaniu Rb-Z - sprawozdanie o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz gwarancji i poręczeń jednostki samorządu terytorialnego, za III kwartał 2004 r. (zobowiązanie wynikające z faktury nr 3/2004).

Kontrola gminy miejskiej A.K. nie wykazała bieżącego ewidencjonowania nakładów (kosztów) inwestycyjnych, związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn. modernizacja i rozbudowa ujęcia wody. Stwierdzono, że koszty jak również zobowiązania tego tytułu udokumentowane zostały fakturami, które w 2001 r. wynosiły 494 061,80 zł, a w 2002 r. - 371 189,22 zł. Jednostka pomimo otrzymania faktur nie zaewidencjonowała wymienionych zdarzeń gospodarczych w księgach rachunkowych danego roku. Nie przekazała na stan środków trwałych zakończonych inwestycji: w 2002 r. na kwotę 2 538 410,54 zł i w 2003 r. na kwotę 4 803 923,74 zł.

W 2003 r. zaewidencjonowano w pozabilansowej ewidencji rachunkowej, zamiast w bilansowej, zobowiązania gminy w kwocie 152 838,47 zł. Konsekwencją tego był brak ujęcia kwoty zobowiązań w sporządzonych za 2003 r. sprawozdaniach budżetowych oraz bilansie jednostki. W trakcie kontroli ustalono, że były to zobowiązania z tytułu realizacji inwestycji gminnych polegających na oświetleniu ulic. Wykonawcą inwestycji była firma, która na realizację zadania zaciągnęła kredyt bankowy. Bank kupił wierzytelność pieniężną przysługującą firmie z tytułu realizacji na rzecz gminy zadania inwestycyjnego. Bank przejął wierzytelności, a gmina na podstawie zawartej z bankiem umowy przelewu wierzytelności stała się dłużnikiem banku. Zaewidencjonowanie zobowiązań gminy w pozabilansowej ewidencji rachunkowej stanowiło naruszenie przepisów art. 4 i 20 ust. 1 i 2 oraz art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości, a także przyjętych przez jednostkę zasad rachunkowości.

Aż w 510 jednostkach stwierdzono przypadki ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych (finansowych) niezgodnie z zasadami rachunkowości oraz postanowieniami zakładowego planu kont. Rodzaj i skala naruszeń była bardzo zróżnicowana, od drobnych uchybień po istotne nieprawidłowości zniekształcające obraz sytuacji finansowej i majątkowej jednostki. Źródłem wielu nieprawidłowości było nadmierne obciążenie obowiązkami pracowników służb finansowo-księgowych, wynikające m. in. z przejmowania prowadzenia ksiąg rachunkowych jednostek organizacyjnych. W części takich przypadków stwierdzono, że zdarzenia gospodarcze (finansowe) dotyczące urzędu i jednostek organizacyjnych ewidencjonowane były w tych samych księgach rachunkowych. Bardzo duża liczba nieprawidłowości ujawniona została w zakresie ewidencji dochodów z tytułu podatków i opłat oraz składników majątku (np. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne). Stwierdzono także sytuacje braku uzgadniania sald kont syntetycznych i analitycznych, wykazywania danych w sprawozdaniach mimo braku prowadzenia ewidencji na określonym koncie (przede wszystkim - zaangażowanie środków), prowadzenia ewidencji na kontach nie ujętych w zakładowym planie kont, jak również przypadki ujmowania zdarzeń gospodarczych w księgach rachunkowych niezgodnie z ich treścią ekonomiczną.

W Gminie wiejskiej W. w wielu przypadkach przekroczono wysokość wydatków zaplanowanych w budżecie gminy, dokonując następnie - w okresach sprawozdawczych - przeksięgowań tych wydatków w ramach paragrafów klasyfikacji budżetowej, celem dostosowania wykonania do obowiązującego planu. Księgi rachunkowe prowadzono nierzetelnie, z naruszeniem zasad określonych w ustawie o rachunkowości. W sposób nieprawidłowy prowadzona była także gospodarka kasowa - ewidencja operacji pieniężnych nie odzwierciedlała stanu rzeczywistego. Gmina nie posiadała również kontroli nad stanem swoich zobowiązań i należności - przede wszystkim ze względu na brak kompletnej ewidencji rozrachunków, co skutkowało bezpodstawnym zapłaceniem kwoty w wysokości 78 000 zł.

Kontrolując gospodarkę finansową instytucji kultury (WCK) stwierdzono naruszenie zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych w sposób rzetelny i bezbłędny oraz zasady sprawdzalności ksiąg rachunkowych poprzez dokonywanie w nich bezpodstawnych zapisów (bez żadnego udokumentowania). Kontrolowana jednostka przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego (bilansu) za 2002 r. dokonała operacji księgowych polegających na wystornowaniu zapisem czerwonym ze strony Ma konta 229 - „rozrachunki publicznoprawne” zobowiązań jednostki z tytułu ZUS w kwocie 77 481,91 zł i przeniesienia wymienionej kwoty zobowiązań na stronę Ma konta 800 - „fundusz instytucji kultury”, co w konsekwencji spowodowało usunięcie z konta rozrachunków zobowiązań i zwiększenie funduszu jednostki o kwotę zobowiązań. Operacji tych (niezgodnych z prawem) w księgach rachunkowych dokonano bez jakiegokolwiek udokumentowania. Na koniec 2002 r. w ewidencji rachunkowej jednostki nie ujęto na koncie 860 - „wynik finansowy” wszystkich poniesionych przez jednostkę kosztów zaewidencjonowanych na kontach wynikowych. Kontrola wykazała, że wielkość kosztów zaewidencjonowanych na kontach zespołu 4 zmniejszono o kwotę 182 516,56 zł poprzez zastosowanie tzw. czerwonego zapisu. Wymienioną kwotę bez żadnego udokumentowania przeniesiono bezpośrednio na konto 800 - „fundusz inwestycji kultury”, co spowodowało zmniejszenie funduszu i błędne ustalenie wyniku finansowego. Saldo konta 860 na koniec roku obrotowego wyraża wynik finansowy jednostki, który kształtują osiągnięte przychody i zyski oraz poniesione koszty i straty (art. 7 ust. 3 i art. 42 ustawy o rachunkowości). Przy prawidłowym ujęciu w księgach rachunkowych kosztów wynik finansowy jednostki winien zamknąć się stratą w wysokości około 197 000 zł, a nie jak wykazano w bilansie stratą w wysokości 14 930 zł. Przeksięgowanie z konta 860 - „wynik finansowy” straty bilansowej na stronę Wn konta 800 - „fundusz instytucji kultury” następuje w roku następnym pod datą zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Konsekwencją błędnego i nierzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych było zafałszowanie wyniku finansowego jednostki oraz nierzetelne przedstawienie sytuacji finansowej jednostki w sporządzonym sprawozdaniu finansowym (tzw. bilansie).

W Gminie N. w odniesieniu do ewidencji księgowej 2001 r. stwierdzono dokonanie nierzetelnych, nie odzwierciedlających stanu faktycznego zapisów, dotyczących wpłaty z tytułu podatku od nieruchomości w kwocie 16 500 zł. W 2001 r. jako dochód budżetu przyjęto wpłatę podatku we wskazanej kwocie, która to wpłata dokonana została przez podatnika w 2002 r. (w dniu 14 stycznia 2002 r. - rata podatku od nieruchomości za styczeń 2002 r.). Na dokumencie wpłaty podatku (polecenie przelewu) skorygowano korektorem miesiąc, którego dotyczyła zapłata podatku. Pod datą 31 grudnia 2001 r. ujęto wpłatę podatku w wysokości 16 500 zł na koncie podatnika, wykazując ją jako nadpłatę podatku. Zwiększono także kwotę wykonanych dochodów budżetowych jednostki (konto 901) za 2001 r. o kwotę 16 500 zł. Konsekwencją powyższego działania było sporządzenie przez jednostkę, na dzień 31 grudnia 2001 r., sprawozdań budżetowych: Rb-NDS o nadwyżce i deficycie jst, Rb-27S z wykonania planu dochodów budżetowych, Rb-PDP - z wykonania podstawowych dochodów podatkowych, niezgodnie ze stanem faktycznym. Dane we wszystkich wymienionych sprawozdaniach zawyżono o kwotę 16 500 zł. Ujęcie w ewidencji 2001 r. części wpływu, który miał miejsce w 2002 r., spowodowało automatycznie zaniżenie wykonanych dochodów w 2002 r. Wpłatę podatku za styczeń 2002 r., z dnia 14 stycznia 2002 r., w wysokości 64 324,11 zł, zaewidencjonowano bowiem w 2002 r. w kwocie 47 824,11 zł. W konsekwencji także sprawozdania budżetowe dotyczące 2002 r. nie były zgodne ze stanem faktycznym (zaniżona kwota wykonanych dochodów o 16 500 zł).

Na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 marca 2001 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej[27] oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001 roku w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych, jednostki samorządu terytorialnego i ich jednostki organizacyjne[28] zobowiązane są do sporządzania sprawozdań finansowych (w tym sprawozdań budżetowych) obrazujących procesy finansowe dotyczące pobierania dochodów, wydatkowania środków publicznych, finansowania deficytu, zaciągania zobowiązań, zarządzania środkami publicznymi oraz zarządzania długiem publicznym. Sprawozdania generują podstawowe informacje pozwalające na ocenę wykonywania budżetu, sprawowanie kontroli i nadzoru nad przebiegiem procesów finansów publicznych. Umożliwiają także generowanie globalnej informacji z przebiegu procesów finansowych w sektorze finansów publicznych[29]. Dane wykazywane w sprawozdaniach wykorzystywane są także do ustalenia wskaźników podstawowych dochodów podatkowych gmin, określonych w przepisach ustawy z dnia 13 listopada 2003 r.[30] o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, określających tzw. dochodowość gminy. Od wielkości tych wskaźników uzależnione jest otrzymanie przez jednostkę samorządową określonych kwot w ramach subwencji ogólnej z budżetu państwa oraz obowiązek dokonania wpłat do budżetu państwa. Znaczenie sprawozdawczości sprawia, że konieczne jest zapewnienie prezentowania w niej danych zgodnych ze stanem faktycznym. Przeprowadzone kontrole ujawniły jednak wiele nieprawidłowości w omawianym zakresie. Szczególnie dotkliwe - z uwagi na obowiązek zwrotu części otrzymanej subwencji wraz z odsetkami - mogą być dla jednostek samorządowych sytuacje nierzetelnego wykazania danych dotyczących skutków finansowych udzielonych zwolnień, umorzeń i odroczeń oraz obniżenia stawek podatkowych. Kwestie te omówione zostały w części sprawozdania poświęconej wynikom koordynowanej kontroli realizacji przez gminy dochodów z tytułu podatku od nieruchomości.

W Gminie miejskiej B. analiza danych zawartych w rocznych sprawozdaniach Rb-32 z wykonania planów finansowych środków specjalnych jednostek budżetowych utworzonych w rozdziale 60015 - drogi publiczne w miastach na prawach powiatu i rozdziale 60016 - drogi publiczne gminne, wykazała należności środków specjalnych w kwocie pomniejszonej o wynikające z ewidencji księgowej nadpłaty (per saldo). Powyższym działaniem dokonano niedopuszczalnej w świetle art. 7 ust. 3 ustawy o rachunkowości kompensaty składników aktywów i pasywów, naruszając jednocześnie postanowienia § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

Gmina miejska T.G. w sprawozdaniu jednostkowym i zbiorczym Rb-27S z wykonania planu dochodów budżetowych za 2002 i 2003 r. nie wykazała zaległości we wpłatach czynszów za lokale mieszkalne i użytkowe, przekazywanych przez zarządców budynków komunalnych w łącznej kwocie 534 796,42 zł. Przyczyną tej nieprawidłowości było nierzetelne wypełnienie obowiązków służbowych przez kierownika właściwego referatu oraz brak należytego nadzoru ze strony skarbnika gminy. Ponadto do powstania stwierdzonych nieprawidłowości przyczynił się brak opracowanych procedur w zakresie terminowego przekazywania przez zarządców budynków komunalnych informacji o stanie zaległości z tytułu czynszów, a w szczególności czynszów, które mogą ulec przedawnieniu oraz nieuregulowanie w procedurach wewnętrznych trybu i terminów przekazywania informacji między poszczególnymi wydziałami urzędu.

Kierownicy gminnych jednostek organizacyjnych gminy wiejskiej N.P. w ogóle nie sporządzali sprawozdań jednostkowych. Obowiązek ich sporządzania wynika z § 4 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Fakt prowadzenia skoncentrowanej obsługi finansowo-księgowej (księgi rachunkowe jednostek prowadzili pracownicy urzędu) nie może prowadzić do zniesienia wskazanego wyżej obowiązku, spoczywającego na kierownikach jednostek organizacyjnych z mocy przepisów powszechnie obowiązujących.

W Gminie miejsko-wiejskiej K.O. wykazywano w sprawozdaniach budżetowych za 2003 r. dane niezgodne z ewidencją (kwota różnicy ogółem wyniosła 72 572,16 zł). W sprawozdaniu kwartalnym Rb-Z w zakresie łącznych zobowiązań z tytułu kredytów i pożyczek różnica wyniosła 52 390,16 zł. Natomiast w sprawozdaniu rocznym Rb-27S dotyczącym zaległości z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego przysługującego osobom fizycznym w prawo własności, nie wykazano zaległości w kwocie 20 182 zł na koniec 2003 r.

Realizując ustawowe obowiązki, regionalne izby obrachunkowe przekazywały kontrolowanym jednostkom wystąpienia pokontrolne, wskazując w nich stwierdzone nieprawidłowości, ich źródła, przyczyny, rozmiary oraz osoby odpowiedzialne, a także zamieszczając wnioski pokontrolne mające na celu usunięcie ujawnionych naruszeń oraz zapobieżenie ich powstawaniu w przyszłości.

Zgodnie z przepisami ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych do wniosków zawartych w wystąpieniu pokontrolnym właściwym organom kontrolowanych jednostek przysługuje prawo zgłoszenia zastrzeżeń do kolegium regionalnej izby obrachunkowej. Podstawą zastrzeżenia może być zarzut naruszenia prawa, przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Dane dotyczące zgłoszonych zastrzeżeń w 2004 r. przedstawia poniższe zestawienie.

Wyszczególnienie	Liczba kwestionowanych wniosków pokontrolnych	Zastrzeżenia
Wyszczególnienie	Liczba kwestionowanych wniosków pokontrolnych	oddalone	uwzględnione	w części uwzględnione
Ogółem, z tego:	198	154	31	13
- województwa samorządzowe	-	-	-	-
- powiaty	17	14	3	-
- gminy	167	132	24	11
- inne jednostki	14	8	4	2

W związku z ustaleniami kontroli regionalne izby obrachunkowe przekazały szereg wniosków, zawiadomień, informacji i sygnalizacji organom administracji rządowej, policji i prokuraturze, organom kontroli państwowej, posłom i senatorom.

Dane dotyczące przekazanych przez regionalne izby obrachunkowe wniosków, informacji, sygnalizacji i zawiadomień

Nazwa podmiotu	Liczba zawiadomień, wniosków i sygnalizacji
Ogółem, z tego:	239
- Minister Finansów	43
- Minister Spraw Wewnętrznych i Administracji	7
- Prezes Urzędu Zamówień Publicznych	0
- Prokuratura (Policja)	42
- Urząd Kontroli Skarbowej	5
- Wojewoda	13
- Pozostałe podmioty: NIK, PIP, PFRON, Rzecznik Praw Obywatelskich, PARPA, KBW, GUS, ABW, CBŚ, organy jst, sądy, mieszkańcy	129

Do Ministerstwa Finansów przekazano łącznie 43 sygnalizacje. Przesłane informacje dotyczyły - przede wszystkim - nieprawidłowości stwierdzonych w składanych przez gminy sprawozdaniach budżetowych oraz danych o skutkach wynikających ze stosowania ulg, zwolnień, odroczeń i umorzeń podatków, co miało wpływ na ustalenie wysokości subwencji wyrównawczej.

Do organów prokuratury i policji przesłano łącznie 42 zawiadomienia, w sytuacjach, w których stwierdzono naruszenia i nieprawidłowości, dające podstawę do przyjęcia istnienia prawdopodobieństwa popełnienia przestępstwa. Dotyczyło to - między innymi - sytuacji: zaniechania prowadzenia ksiąg rachunkowych w kontrolowanej jednostce, poświadczenia nieprawdy we wnioskach o przyznanie dotacji celowych i dokumentach rozliczających jej wykorzystanie, poświadczenia nieprawdy w dokumentach dotyczących odbioru realizowanych robót budowlanych, realizacji robót budowlanych bez stosownych pozwoleń wymaganych przez przepisy prawa budowlanego, bezpodstawnego wypłacania świadczeń pieniężnych.

W Gminie P. stwierdzono, że inwestycja dotycząca budowy mostu na rzece Warcie dofinansowana została dotacją w kwocie 1 000 000 zł, przekazaną z budżetu państwa ze środków przewidzianych na usuwanie skutków klęsk żywiołowych. Zadanie miało zostać wykonane do dnia 30 listopada 2003 r. W zawartej umowie gmina zobowiązała się do przeznaczenia na realizację zadania kwoty 706 390,63 zł, z czego 290 580 zł sfinansowane miało zostać ze środków przekazanych przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, a kwota 415 810,63 zł miała być wydatkowana ze środków zabezpieczonych w uchwale budżetowej. Ostateczne rozliczenie miało nastąpić w terminie do dnia 30 czerwca 2004 r. Warunkiem uznania rozliczenia było zakończeniu całości zadania zgodnie z zestawieniem rzeczowo-finansowym, dokonanie odbioru końcowego zadania w terminie do dnia 30 listopada 2003 r. oraz rozliczenie środków uzyskanych z WFOŚiGW i wkładu własnego. W wyniku kontroli ustalono, że zadanie inwestycyjne nie zostało zakończone w terminie, a gmina nie wydatkowała z budżetu wskazanej w umowie kwoty dotacji (wkładu własnego). Roboty budowlane związane z realizacją zadania trwały jeszcze w 2004 r. Mimo powyższego, w złożonym rozliczeniu dotacji, jednostka zadeklarowała spełnienie wszystkich warunków, załączając protokół odbioru robót na dzień 30 listopada 2003 r. i wykaz faktur zapłaconych na rzecz wykonawcy.

W Gminie miejsko-wiejskiej P. w wyniku kontroli udzielenia zamówienia publicznego o wartości powyżej 30 000 euro (wartość szacunkowa 15 451 468 zł), na wykonanie oczyszczalni ścieków i kolektora sanitarnego stwierdzono istotne naruszenia zarówno na etapie realizacji procedur poprzedzających zawarcie umowy, jak i podczas jej realizacji. W szczególności, wskutek nieprawidłowego ustalenia kryteriów oceny ofert, jak również dokonania wyboru oferty niezgodnie z warunkami określonymi w przepisach o zamówieniach publicznych i specyfikacji istotnych warunków zamówienia, jednostka nie dokonała wyboru najkorzystniejszej oferty, wybierając ofertę droższą o 938 553,65 zł. O wyborze wykonawcy zadecydowało kryterium - warunki płatności. Oferent podał w ofercie termin płatności faktur do 240 dni (8 miesięcy). Niezależnie od powyższego, z uwagi na nie spełnienie warunków specyfikacji wykonawca ten powinien zostać wykluczony z postępowania. W toku kontroli ustalono ponadto, że wykonawca robót w okresie od dnia 30 sierpnia 2002 r. do dnia 2 kwietnia 2003 r. wystawił za wykonane roboty 9 faktur przejściowych na łączną kwotę 5 047 618,06 zł, z czego zapłacono kwotę 4 972 158,52 zł. Płatności za faktury dokonywano w okresie kilkakrotnie krótszym niż przewidywała umowa z wykonawcą (zgodna ze złożoną ofertą). Tylko w trzech przypadkach płatność faktur nastąpiła w okresie nieco dłuższym niż 60 dni, co potwierdzało wniosek o braku uzasadnienia przyjęcia do oceny ofert kryterium „warunki płatności” o dużej wadze procentowej, a w konsekwencji doprowadziło do wyboru wykonawcy oferującego najwyższą cenę. Stwierdzono także, że część faktur dotyczyła robót, które nie zostały w ogóle wykonane - na ogólną kwotę 2 281 049 zł. Faktury i protokoły częściowego odbioru prac zostały potwierdzone przez inspektora nadzoru i Burmistrza Miasta.

Do organów skarbowych, w szczególności kierowano zawiadomienia dotyczące przypadków naruszenia obowiązku terminowego odprowadzenia podatku dochodowego od wypłaconych wynagrodzeń przez podmioty kontrolowane.

W wyniku zrealizowanych kontroli regionalne izby obrachunkowe stwierdziły przypadki naruszenia dyscypliny finansów publicznych, co skutkowało skierowaniem 482 zawiadomień do rzeczników dyscypliny finansów publicznych oraz 75 wniosków o ukaranie (złożonych przez prezesów regionalnych izb obrachunkowych) do przewodniczących komisji orzekających w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Do najczęściej stwierdzonych przypadków naruszenia dyscypliny finansów publicznych należały: naruszenie zasad lub trybu postępowania przy udzielaniu zamówień publicznych, dokonywanie wydatków z przekroczeniem granic kwot określonych w planie finansowym, zaniechanie przeprowadzenia lub rozliczenia inwentaryzacji, a także wykazanie w sprawozdaniach budżetowych danych niezgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej.

[25] Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.

[26] Dz. U. Nr 153, poz. 1752 z późn. zm.

[27] Dz. U. Nr 24, poz. 279 z późn. zm.

[28] Nie dotyczy jednostek posiadających osobowość prawną. Podmioty te sporządzają sprawozdania na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2001 roku w sprawie rodzajów i zasad sporządzania sprawozdań w zakresie państwowego długu publicznego oraz poręczeń i gwarancji jednostek sektora finansów publicznych.

[29] E. Jerzmańska, M. Ussowicz, Sprawozdawczość budżetowa jednostek samorządu terytorialnego, W: Samorządowy poradnik budżetowy na 2003 r., pod. red. W. Miemiec, B. Cybulski, Warszawa 2003, s. 72 - 73.

[30] Dz. U. Nr 203, poz. 1966.